Nepřístupný dokument, nutné přihlášení
Input:

Výdaje na pohonné hmoty - fyzické osoby (OSVČ)

29.5.2018, , Zdroj: Verlag Dashöfer

5.5.1.6
Výdaje na pohonné hmoty - fyzické osoby (OSVČ)

Ing. Christian Žmolík

Úvod

V tomto textu jsou uvedeny postupy týkající se PHM v souvislosti s použitím vozidla ve vlastnictví anebo spoluvlastnictví podnikatele zahrnutého anebo nezahrnutého v jeho obchodním majetku (§ 4 odst. 4 ZDP), vozidla podnikatelem vypůjčeného a vozidla, které má podnikatel v nájmu na základě smlouvy o nájmu dopravního prostředku anebo formou finančního leasingu. Jde přitom jak o použití vozidla podnikatelem samotným, tak i jeho zaměstnancem.

Použití vozidla podnikatelem

Při zahrnování výdajů souvisejících s použitím vozidla podnikatelem na cestu k dosažení, zajištění a udržení jeho zdaňovaných příjmů do základu daně z příjmů platí poněkud jiná pravidla než pro právnické osoby. Tato pravidla jsou uvedena zejména v ustanovení § 24 odst. 2 písm. k) ZDP. Uvedené cesty podnikatele jsou dále pro zjednodušení označeny (i když poněkud nepřesně) jako pracovní cesty podnikatele. Přestože u samotných podnikatelů nelze hovořit o pracovněprávních záležitostech, je pojem pracovní cesty používán také proto, že v uvedeném ustanovení ZDP je odkaz na postup podle zákoníku práce. Tak, jako je u zaměstnance cesta z místa bydliště do místa pravidelného pracoviště soukromou cestou, je i u podnikatele jeho cesta z místa bydliště do místa podnikání uvedeného na živnostenském listě (anebo jiném povolení k provádění činnosti, která je předmětem daně z příjmů) také soukromou cestou podnikatele. Z ustanovení § 25 odst. 1 písm. u) ZDP je zřejmé, že do daňových výdajů nemůže podnikatel uplatnit ani spotřebu PHM (v jakékoliv podobě) za vzdálenosti ujeté vozidly mezi uvedenými místy. Všechny osoby, které do daňových výdajů uplatňují, některým z dále uvedených způsobů, spotřebu PHM, by si měly uvědomit, kde pravidelně vykonávají svou zdaňovanou činnost a které místo je vlastně jejich skutečným místem pravidelného vykonávání této činnosti (pravidelné pracoviště). Ne vždy je totiž tímto skutečným místem místo (sídlo) podnikání uvedené v jejich živnostenském či jiném oprávnění.

Při použití silničního motorového vozidla je v případě podnikatelů nutno z daňového hlediska postupovat podle ustanovení § 24 odst. 2 písm. k) ZDP. Vzhledem k tomu je nutno rozlišovat, o jaké vozidlo z hlediska vlastnictví jde a jakým způsobem ho podnikatel k použití pro své podnikání získal.

Vozidlo podnikatele zahrnuté do obchodního majetku podnikatele

Pokud podnikatel ke své činnosti, která je předmětem daně z příjmů (podnikání), použije vozidlo zahrnuté ve svém obchodním majetku, může podle ustanovení § 24 odst. 2 písm. k) ZDP (bod 4) do daňových výdajů zahrnout skutečnou spotřebu PHM v prokázané výši.

Také pro podnikatele platí v tomto případě zejména to, že musí mít na každý litr PHM uplatněný do daňových výdajů doklad o jeho pořízení a musí být schopen prokázat uskutečnění jízd příslušným vozidlem pro své podnikání, tj. použití vozidla pro dosažení, zajištění a udržení zdaňovaných příjmů.

Rozsudek

V jednom z rozsudků, který se týkal výdajů podnikatele souvisejících se zahraničními cestami, krajský soud uvádí, že zahraniční cesty podnikatele lze považovat za pracovní cesty pouze za určitých okolností. Důkazní břemeno je na daňovém subjektu, který musí prokázat, že jde o pracovní cesty a jaký byl jejich účel. To znamená, že pokud podnikatel vykonal pracovní cesty, při kterých mu vznikly určité výdaje, a on je hodlal ve svém účetnictví zahrnovat do daňově uznatelných nákladů, musí si být vědom toho, že je povinen při daňové kontrole prokázat, že jde o výdaje, které mu vznikly při pracovní cestě a nikoliv při soukromé cestě, že tedy vznikly při takové cestě, která má příčinnou souvislost s jeho povolenou podnikatelskou činností. Pokud však neprokáže zmíněné skutečnosti, nemohou být předmětné výdaje považovány za daňově uznatelné náklady.

Výše uvedený závěr krajského soudu platí nejen pro zahraniční cesty podnikatelů, ale i pro cesty tuzemské.

Také pro podnikatele platí povinnost vedení záznamu o provozu vozidla.

Pokud by podnikatel byl také zaměstnancem jiného subjektu (právnické či fyzické osoby), tj. např. také společníkem spol. s r. o., a vozidlo zahrnuté ve svém obchodním majetku by použil na pracovní cestě pro tohoto „svého zaměstnavatele”, přísluší mu, jako každému jinému zaměstnanci, základní náhrada i náhrada za spotřebované PHM. To, že má podnikatel vozidlo zahrnuto v obchodním majetku, není pro jeho zaměstnavatele důležité. Je to však důležité pro podnikatele, protože uvedené použití vozidla nesouvisí s jeho podnikáním a jde tedy, z hlediska daňových výdajů podnikatele, o soukromé použití vozidla.

V některých případech nákupu pohonných hmot v zahraničí nelze získat doklad o nákupu PHM a následně pak tedy dokladem prokázat skutečné množství a cenu do vozidla nakoupených a spotřebovaných PHM. V případech, kdy z objektivních důvodů nelze žádný doklad (ani ručně vystavený paragon) o nákupu PHM získat, lze do daňových výdajů zahrnout místo skutečné spotřeby PHM částku, která se stanoví stejným způsobem jako náhrada za spotřebované pohonné hmoty, a to s použitím tuzemské ceny pohonné hmoty v době použití vozidla. Uvedeným objektivním důvodem však není např. porucha pokladny čerpací stanice, protože v tom případě lze získat doklad náhradní (paragon).

Použití vozidla také k soukromým účelům

Pokud podnikatel použije vozidlo, které má zahrnuto v obchodním majetku, také k soukromým účelům, může do základu daně z příjmů zahrnout pouze poměrnou část výdajů, které odpovídají poměru km ujetých pro dosažení, zajištění a udržení příjmů a celkového počtu km ujetých vozidlem. Vyplývá to zejména z ustanovení § 24 odst. 1 a také z ustanovení § 25 odst. 1 písm. u) ZDP, podle kterého do daňových výdajů nelze zahrnout výdaje na osobní potřebu poplatníka. To se netýká jen PHM, ale všech výdajů souvisejících jakkoliv s vozidlem, s výjimkou daně silniční.

Vozidlo podnikatele nezahrnuté v obchodním majetku podnikatele

Také při použití soukromého vozidla podnikatele nezahrnutého v obchodním majetku podnikatele (dále jen soukromé vozidlo) tímto podnikatelem je v případě PHM nutno postupovat podle ustanovení § 24 odst. 2 písm. k) ZDP. Uplatnit do daňových výdajů tak může podnikatel, pokud ke svému podnikání použije uvedené vozidlo (tj. soukromé vozidlo nezahrnuté v obchodním majetku):

  1. které nebylo dříve zahrnuto v jeho obchodním majetku ani nebylo pořizováno formou finančního leasingu:
    • základní náhradu a

    • náhradu za spotřebované PHM,

  2. které dříve bylo zahrnuto v jeho obchodním majetku:
    • náhradu za spotřebované PHM,

  3. které bylo pořizováno podnikatelem formou finančního leasingu, ale úplata nebyla uplatněna jako výdaj na dosažení, zajištění a udržení příjmů:
    • základní náhradu a

    • náhradu za spotřebované PHM,

  4. které bylo pořizováno podnikatelem formou finančního leasingu a úplata (její část) byla podnikatelem uplatněna jako výdaj na dosažení, zajištění a udržení příjmů:
    • náhradu za spotřebované PHM.

Základní náhrada se stanoví jako součin sazby základní náhrady v Kč na 1 kilometr a počtu kilometrů ujetých na pracovní cestě. Sazbu základní náhrady pro osobní silniční motorová vozidla převezme podnikatel ze zákoníku práce, příp. z vyhlášky MPSV platné pro příslušný kalendářní rok.

V případě použití nákladního automobilu nebo autobusu použije podnikatel podle ustanovení § 24 odst. 2 písm. k) ZDP (bodu 3) sazbu základní náhrady pro osobní automobily.

Náhrada za spotřebované pohonné hmoty se stanoví stejným matematickým výpočtem i podle stejných zásad jako u zaměstnanců, s výjimkou stanovení výše ceny příslušné pohonné hmoty, pokud ji podnikatel neprokáže dokladem od čerpací stanice, a spotřeby PHM vozidla.

Nemá-li podnikatel doklady o ceně pohonné hmoty v době uskutečnění příslušných jízd anebo doklady sice má, ale cenu na nich uvedenou nechce použít, může podle § 24 odst. 2 písm. k) ZDP (bodu 3) použít průměrné ceny PHM stanovené platnou vyhláškou MPSV vydanou podle § 189 odst. 1 ZP (zákoníku práce).

Při používání jiných druhů PHM (např. zkapalněný plyn apod.) musí mít podnikatel vždy doklad o ceně této PHM.

Spotřebu PHM zjišťuje podnikatel vždy jako aritmetický průměr všech údajů o spotřebě uvedených v technickém průkazu vozidla.

Pokud v technickém průkazu vozidla, které podnikatel použil na pracovní cestě, není uveden žádný údaj o spotřebě PHM, nemusí pracně shánět technický průkaz vozidla shodného typu, ale použije průměrnou spotřebu vozidla uvedenou v pokynu GFŘ D-22.

Průměrná spotřeba v l/100 km

vozidlo   benzin  nafta 
osobní automobil   6,9  5,8 
nákladní automobil  7,6  6,4 
osobní automobil s automatickou převodovkou  7,6  6,4 
nákladní automobil s automatickou převodovkou  8,4  7,0 

Pozn.:

Je-li v technickém průkazu vozidla vedle údaje o spotřebě podle české státní normy uveden také údaj o spotřebě pro účely normování „S”, lze tento údaj použít samostatně.

Vozidlo v nájmu podnikatele nebo pořizované formou finančního leasingu

Pokud si podnikatel pořizuje vozidlo formou finančního leasingu anebo má vozidlo pronajato na základě smlouvy o nájmu dopravního prostředku, může při použití tohoto vozidla ke svému podnikání jako daňový výdaj uplatnit skutečné výdaje na PHM spotřebované v souvislosti se svým podnikáním - viz § 24 odst. 2 písm. k) ZDP (bod 1). Postupuje přitom stejně jako u vozidla zahrnutého v obchodním majetku, tzn., že musí příslušné výdaje na PHM doložit doklady o jejich pořízení a současně musí hodnověrným způsobem prokázat účel uskutečnění příslušných jízd.

Také u tohoto vozidla musí vést příslušný záznam o provozu vozidla. Vzhledem k tomu, že podnikatel vozidlo v nájmu použije nepochybně také k soukromým účelům, měl by zejména z hlediska průkaznosti evidovat i používání vozidla k jiným účelům než ke svému podnikání (bez nutnosti uvádět jiné údaje než ujetý počet kilometrů u takovýchto jízd). Podnikatel by tak i u vozidla v nájmu měl účtovat o veškerých nákupech PHM do tohoto vozidla a do daňových výdajů pak uplatnit